Pace fiscale con sconto a rischio per le annualità successive
Alcuni ufficio negano il «cumulo giuridico» nel calcolo delle sanzioni
Coinvolto chi ha definito in via agevolata solo alcuni periodi d’imposta
Brutta sorpresa per i contribuenti che hanno aderito alla pace fiscale – e in particolare alla definizione agevolata degli avvisi di accertamento prevista dall’articolo 2 del Dl 119/2018 – quando con un unico controllo vengono accertati più periodi d’imposta.
La norma consentiva ai contribuenti – che fossero stati oggetto di avvisi di accertamento notificati entro il 24 ottobre 2018 e ancora impugnabili – di definire gli stessi avvisi pagando le sole imposte (al netto di sanzioni, interessi e accessori). Il versamento avrebbe dovuto avvenire, in un’unica soluzione o a rate, entro il termine di 30 giorni successivi alla data di entrata in vigore della norma o, qualora successivo, entro il termine per proporre ricorso.
Tutto fila liscio se l’accertamento riguardava un unico periodo d’imposta e il contribuente ha aderito alla pace fiscale.
La questione si pone, invece, se l’attività accertativa ha avuto ad oggetto più periodi d’imposta e solo alcuni dei relativi avvisi di accertamento sono stati definiti in via agevolata.
Per queste fattispecie la normativa riguardante il calcolo delle sanzioni da applicare in base al cumulo giuridico – se non correttamente applicata – potrebbe creare dei problemi e, nel caso, attenuare notevolmente i vantaggi conseguiti con l’adesione alla pace fiscale.
La norma in tema di determinazione delle sanzioni per violazioni commesse in più periodi d’imposta, infatti, è l’articolo 12, comma 5, del Dlgs 472/1997, il quale prevede che quando violazioni della stessa indole vengono commesse in anni diversi si applica la sanzione base, determinata partendo dalla violazione più grave commessa con riferimento a tutti gli anni accertati, aumentata di determinate percentuali variabili per tenere conto sia della pluralità delle violazioni nel medesimo periodo sia della reiterazione dell’infrazione in più anni.
In pratica, l’ufficio emetterà un avviso di accertamento per ciascun periodo d’imposta, ma nell’irrogare le relative sanzioni terrà conto a mano a mano della sanzione irrogata con l’atto precedente. L’effetto, favorevole al contribuente, porta a un carico sanzionatorio che talvolta si riduce fino ad azzerarsi per le sanzioni relative alle “ultime” annualità. Si badi bene che la norma in questione, all’articolo 12, comma 5, parla di «sanzioni irrogate» senza subordinare l’applicazione di questa regola di favore al fatto che le sanzioni siano state pagate in misura piena o eventualmente ridotta in base a specifiche disposizioni di legge.
La prassi dell’ufficio
A quanto risulta, però, alcuni uffici – in presenza di accertamenti simultanei su più periodi d’imposta, per alcuni dei quali il contribuente abbia aderito alla pace fiscale – stanno applicando le sanzioni sulle annualità successive senza tenere conto delle sanzioni irrogate e definite con la pace fiscale. In pratica, in questi casi gli uffici fanno riferimento alle sanzioni “versate” anziché a quelle “irrogate”.
L’effetto sostanziale assorbe in taluni casi una buona parte della pace fiscale, poiché la sanzione risparmiata sull’anno oggetto di agevolazione viene in parte recuperata con gli accertamenti per gli anni successivi. In pratica – e in modo ingiustificato – l’ufficio non sottrae dalle sanzioni determinate nell’avviso di accertamento notificato le sanzioni irrogate nel precedente atto oggetto di definizione (si veda l’esempio in pagina).
Cosa dice la legge
Le motivazioni giuridiche di tale comportamento non sono evidenti e, certamente, è da escludere il riferimento all’articolo 12, comma 8, Dlgs 472/1997. Questo infatti non consente l’applicazione del cumulo giuridico e della continuazione a fattispecie ben precise, ossia l’accertamento con adesione, la conciliazione giudiziale e la mediazione tributaria. In tali casi il periodo d’imposta definito diviene autonomo e con esso il carico sanzionatorio, che non può essere utilizzato a scorporo dalle sanzioni irrogate per i periodi d’imposta successivi.
La pacificazione fiscale nulla dispone in merito, e pertanto non può essere invocata alcuna interpretazione estensiva o, peggio, analogica del comma 8, stante il divieto previsto sia dall’articolo 14 delle preleggi del Codice civile, quanto dall’articolo 23 della Costituzione. Non è pertanto immaginabile la parificazione della definizione agevolata all’accertamento con adesione, pretendendo così di applicare ad essa le medesime regole.
Il comportamento degli uffici, inoltre, non pare in linea con lo spirito della norma che traspare dalla relazione illustrativa. Il legislatore, con riferimento all’articolo 2 ha voluto infatti consentire la regolarizzazione delle posizioni fiscali pendenti al fine dichiarato di ricostruire un rapporto con il Fisco basato sulla reciproca fiducia.
Si aggiunga poi che l’Agenzia ha assimilato l’ambito di operatività della definizione di cui all’articolo 2 del Dl 119/2018 all’acquiescenza, e questo anche nel provvedimento attuativo, per cui risulta applicabile lo “scomputo” delle sanzioni previsto per tale istituto in presenza di contestazione su più anni (nota Entrate 159135/2001).
Anche a voler ritenere legittimo l’orientamento degli uffici – cosa che non pare, nel caso specifico – sarebbe stato violato lo Statuto del contribuente. Che impone l’enunciazione preventiva di quegli orientamenti che modificano in maniera determinante la convenienza economica dell’adesione.