Affitti, contratti ceduti con Iva
di Roberto Rosati
La cessione di un contratto di locazione di immobili, posta in essere da un soggetto passivo dell’Iva nell’esercizio dell’attività economica, costituisce una prestazione di servizi imponibile: trattandosi di un’operazione autonoma e diversa rispetto all’oggetto del contratto ceduto, non può infatti fruire del regime di esenzione previsto per le locazioni e gli affitti di beni immobili. È quanto emerge dalla risposta a interpello n. 16/2019 dell’Agenzia delle entrate, che ha interpretato in senso euro-conforme la norma dell’art. 10, n. 8), del dpr n. 633/72, la cui formulazione letterale porterebbe invece ad altra conclusione.
La posizione dell’Agenzia. L’interpello era stato presentato da una società che, intendendo cedere verso corrispettivo un contratto di locazione di un immobile strumentale, aveva chiesto all’Agenzia conferma che all’operazione dovesse applicarsi lo stesso regime del contratto ceduto (ossia l’esenzione Iva o l’imponibilità su opzione del locatore).
Nella risposta, dopo avere osservato che ai sensi dell’art. 3, secondo comma, n. 5), del dpr n. 633/72, costituiscono prestazioni di servizi, se effettuate verso corrispettivo, le cessioni di contratti di ogni tipo e oggetto, per quanto riguarda la possibilità di applicare alla cessione del contratto di locazione il medesimo regime fiscale del contratto stesso, l’Agenzia ha ricordato preliminarmente che, secondo l’insegnamento della Corte di giustizia Ue, le esenzioni dall’Iva costituiscono nozioni autonome del diritto dell’Ue, i cui termini devono essere interpretati restrittivamente, dato che tali esenzioni derogano al principio generale dell’imposizione. Venendo al punto, l’Agenzia ha ricordato che la Corte, pronunciandosi su una domanda diretta a sapere se alla cessione verso corrispettivo di un portafoglio di contratti di assicurazione sulla vita potesse applicarsi il trattamento di esenzione Iva previsto per i contratti di assicurazione e di riassicurazione, nella sentenza 22 ottobre 2009 C-242/08, ha escluso l’omologazione oggettiva delle due operazioni. La cessione di un portafoglio di contratti di riassicurazione vita non presenta infatti le caratteristiche di un’operazione di assicurazione, che consiste nell’impegno dell’assicuratore, dietro versamento di un premio, a procurare all’assicurato, in caso di realizzazione del rischio coperto, la prestazione convenuta, né le caratteristiche di un’operazione di riassicurazione. La cessione del portafoglio si traduce invece nell’assunzione, da parte della compagnia cessionaria, di tutti i diritti e gli obblighi della società cedente inerenti ai contratti di riassicurazione ceduti. Tale cessione deve inoltre essere tenuta distinta, da un lato, dal rapporto contrattuale di riassicurazione tra la società cedente e i riassicurati, a essa antecedente, e, dall’altro, dal rapporto contrattuale di riassicurazione tra la compagnia cessionaria e i predetti riassicurati, conseguente alla prestazione del consenso da parte di questi ultimi a detta cessione, a essa successivo.
Da questa giurisprudenza, dunque, discende che, indipendentemente dalla disciplina applicabile alle prestazioni che formano oggetto del contratto ceduto, le cessioni di contratto rese verso corrispettivo sono imponibili ad aliquota ordinaria. Nel caso rappresentato, pertanto, l’operazione di cessione del contratto di locazione, che non costituisce, per sua natura, attività di locazione, non ricade nell’ambito della disposizione di esenzione di cui all’art. 10, comma 1, n. 8), del dpr 633/72. Conclusivamente, poiché, come chiarito dalla Corte, la nozione di locazione di immobili designa l’attività con la quale il locatore conferisce a un conduttore, per una durata convenuta e dietro corrispettivo, il diritto di occupare un immobile come se ne fosse il proprietario, l’eventuale cessione a titolo oneroso del contratto di locazione non presenta essa stessa le caratteristiche di un contratto di locazione, giacché si traduce nel subentro di un nuovo soggetto nella posizione del cedente (locatario) relativa al contratto di locazione, che acquisisce tutti i diritti e gli obblighi inerenti al contratto di locazione ceduto. In definitiva, per l’Agenzia la cessione del contratto di locazione è imponibile a Iva con aliquota ordinaria e, conseguentemente, sconta l’imposta fissa di registro in base al principio di alternatività.